Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Налоговый учет операций по реализации продукции выполнению работ оказанию услуг». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Процесс реализации (продажи) продукции отражается на счете 90 «Продажи». На данном счете отражаются доходы и расходы организации по основному и второстепенным видам деятельности. Данный счет является активно-пассивным, в зависимости от счета, корреспондирующего с ним.
Отражение процесса реализации на счетах бухгалтерского учета
Типовые бухгалтерские проводки:
По дебету счета 90:
По кредиту счета 90:
В конце года определяется финансовый результат от реализации путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов.
Результат от продажи продукции в целом определяется на счете 90/9 «Прибыль (убыток) от продаж»
Если дебетовый оборот больше кредитового, то хозяйство получило убыток — Д90/9 К 90/1.
Если кредитовый оборот больше дебетового, то хозяйство получило прибыль — Д90/1 К90/9.
Прибыль (убыток) в целом по хозяйству отражается на счете 99.
Если суммы учтенные по дебету счета 90/9 больше оборотов по кредиту, то результатом от продаж является убыток Д99 К90/9.
Если суммы учтенные по кредиту счета 90/9 больше оборотов по дебету, то результатом от продаж является прибыль — Д90/9 К99.
Договор с особым переходом права собственности
Если в договоре указать, что право собственности на товары будет переходить не после отгрузки, как считается по умолчанию, а например, после оплаты, такой договор считается договором с особым переходом права собственности. Отгруженные товары должны учитываться на счете 45 «Товары отгруженные».
Дебет 45 Кредит 41 — отгружены товары (ГП) по договору с особым переходом права собственности.
Несмотря на то, что право собственности не перешло к покупателю, НДС нужно начислить в день отгрузки.
Дебет 76 «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 — начислен НДС по отгруженным товарам.
Дебет 51 Кредит 62 — отражена оплата покупателя.
Дебет 62 Кредит 90.1 — отражена выручка.
Дебет 60.2 Кредит 45 — списана себестоимость отгруженных товаров.
Дебет 90.3 Кредит 68 — начислен НДС
Дебет 68 Кредит 76 «Расчеты по НДС с авансов полученных» — восстановлен НДС, начисленный с отгрузки.
Реализация услуг: проводки
В процессе подготовки к оказанию услуги или в момент ее совершения все затраты собираются в дебете счетов 20, 23, 29, 44. В момент, когда оказание услуги произведено, что подтверждается первичными документами, расходы переносятся с кредита затратных счетов в дебет счета 90.2. По счету 90.1 фиксируется сумма выручки. Так как произведено оказание услуг, проводки должны зафиксировать задолженность заказчика в сумме выручки – ее отражают в дебете счета 62.
Выбытие основных средств
Согласно Плану счетов выбытие основных средств отражается так. К счету 01 «Основные средства» можно открыть субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета списывается первоначальная стоимость объекта основных средств, а в кредит — сумма накопленной амортизации:
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01 «Основные средства»
- списана первоначальная стоимость объекта основных средств;
Дебет 02 «Амортизация основных средств», Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,
- списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,
- списана остаточная стоимость объекта основных средств.
Выбытие нематериальных активов
Нематериальные активы можно продать. Учет реализации нематериальных активов нужно вести на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Рассмотрим пример выбытия нематериальных активов.
Пример. Согласно лицензионному договору ООО «Горизонт» уступило исключительное право на изобретение, подтвержденное патентом, фирме «Радуга». Сумма сделки составила 106 200 руб. (в том числе НДС — 16 200 руб.).
Первоначальная стоимость данного нематериального актива — 120 000 руб., сумма начисленной амортизации, накопленной на счете 05 «Амортизация нематериальных активов», — 40 000 руб.
В учете ООО «Горизонт» операции по выбытию нематериального актива отражаются так:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы»
- 106 200 руб. — отражен доход от продажи исключительных прав на нематериальный актив;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»,
- 16 200 руб. — начислен НДС;
Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Нематериальные активы»
- 40 000 руб. — списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 04 «Нематериальные активы»
- 80 000 руб. — списана остаточная стоимость нематериального актива;
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 106 200 руб. — поступили денежные средства от покупателя.
Проводки при реализации товаров или оказании услуг по предоплате
Компании часто работают по предоплате, особенно когда речь идёт об услугах. Получается, деньги начинают поступать на счёт бизнеса, когда саму услугу ещё не предоставили. Оформлять это в документации нужно в таком порядке:
| Операция | Д/т | К/т |
|---|---|---|
| Поступает предоплата за услугу или товар | 51 | 62.2 |
| Начисляется НДС с аванса за услугу или продукцию | 76, с/ч «НДС» | 68 |
| Отражается выручка | 62 | 90.1 |
| Списывается себестоимость услуги или товара | 90.2 | 43 |
| Списываются издержки на услугу или реализацию товара | 90.2 | 44 |
| Начисляется НДС | 90.3 | 68 |
| Начисляется акциз | 90.4 | 68 |
| Проводится зачёт предоплаты за услугу или товар | 62.2 | 62.1 |
| НДС вычитается из предоплаты | 68 | 76 |
Особенно внимательно нужно отражать операции с услугами. Они принципиально отличаются от реализации товаров тем, что клиент становится потребителем непосредственно в процессе их оказания. Все издержки, которые бизнес несёт на реализацию услуг, в момент их предоставления списывают по счёту 90.
В отчётности это оформляют такими записями:
| Операция | Д/т | К/т |
|---|---|---|
| Отражается выручка | 62 | 90, с/ч «Выручка» |
| Списывается себестоимость услуг | 90, с/ч «Себестоимость услуг» | 20, 29 и т. д. |
| Начисляется НДС | 90, с/ч «НДС» | 68 |
| Списываются расходы на реализацию | 90, с/ч «Расходы на реализацию» | 44 |
| Поступает оплата | 50, 51, 52 и т. д. | 62 |
Учет услуг у заказчика: проводки
Чтобы грамотно определить счет, на котором отразятся расходы заказчика, нужно учесть, на что были направлены оказанные сторонней организацией услуги:
- Если на работу вспомогательного производства — сч. 23 или сч. 25;
- если на производство товаров — сч. 20;
- если на обеспечение функционирования управленческого аппарата — сч. 26.
| ДЕБЕТ | КРЕДИТ | Операция |
| 60 | 51 | Отражены расчеты с исполнителем |
| 44, 20, 23, 25, 26 | 60 | Учтены в расходах полученные услуги |
| 19 | 60 | Выделен входящий НДС |
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос № 1: Как отразить в бухгалтерском учете затраты на рекламу работ и услуг?
Ответ: Затраты на рекламу услуг и работ имеют прямое отношение к их реализации, а значит их нужно отразить на счете 44 «Расходы на продажу». Корреспонденция с другими счетами будет зависеть от типа затрат.
Вопрос № 2: Компания была создана недавно. Как отразить в бухучете затраты на подготовку и обучение сотрудников грамотному предоставлению услуг и выполнению работ?
Ответ: Подобные расходы необходимо включить в затраты будущих периодов. Они равносильны затратам на освоение новых видов работ. Отразите затраты следующими проводками: Д 97 К 10 (02, 70, 69…). Затем постепенно относите их на себестоимость услуг, на подготовку к осуществлению которых они были получены (после получения прибыли): Д 20 (26, 44…) К 97.
Вопрос № 3: Как отразить в бухгалтерском учете расходы на оплату услуг работников и поставщиков, если величина платежей является оценочной?
Ответ: В отношении таких затрат должны быть предусмотрены резервы предстоящих платежей, к примеру, это может быть резерв на гарантийный ремонт или на выплату отпускных пособий. Отчисление средств в счет резервов принято включать в состав затрат. У вас появятся следующие проводки: Д 20 (23, 25, 26, 29…) К 96 — произведены отчисления в резерв предстоящих расходов. По списанию проводка будет такая: Д 96 К 10 (70, 69, 60…) — списаны текущие расходы за счет резерва предстоящих расходов.
Бухгалтерский учет реализации услуг у заказчика
Компания или индивидуальный предприниматель, которые выступают заказчиками услуг, оформляют их в бухучете иначе, чем те, кто их предоставляет. В отличие от товаров, услуги потребляются непосредственно в момент их оказания. Поэтому расходы, связанные с реализацией услуг, списываются в дебет счета «Продажи» в момент оказания услуги без их промежуточного учета.
Заказчик договорную стоимость оказанных услуг (без учета НДС) признает:
- расходами по обычным видам деятельности, если услуги связаны с обычной деятельностью организации (например, с производством продукции, продажей товаров, выполнением работ) (п. 5 ПБУ 10/99);
- прочими расходами, если приобретение услуг связано с прочими операциями (п. п. 4, 11 ПБУ 10/99);
- затратами на приобретение активов: основных средств, нематериальных активов, товаров, материалов и т.п. (п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. 8 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).
Расходы признают на дату оказания услуг и оформляют их документами в этот момент. Также следует учитывать, что Инструкция по его применению Плана счетов бухгалтерского учета требует оформлять проводки в бухгалтерском учете заказчика следующим образом:
- Дт 20 (26, 44, 41, 08, 91.2 и др.) Кт 60 – стоимость услуг (без учета НДС) включена в состав затрат (расходов).
- Дт 19 Кт 60 – отражен НДС, предъявленный исполнителем.
- Дт 90 Кт 20, 26, 41, 44 – списана себестоимость оказанных услуг.
- Дт 68.2 Кт 19 – принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем.
- Дт 60 Кт 51 – услуги оплачены исполнителю.
Если организация работает по предоплате и перед отгрузкой, покупатель должен оплатить аванс.
Дебет 50, 51,52…Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» — покупатель перечислил аванс.
С полученного аванса нужно начислить НДС по ставке 18%/118 или 10%/110.
Дебет 76 «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 — начислен НДС с аванса.
После того, как товары (работы, услуги) были переданы покупателю и право собственности перешло к нему, в учете делают проводки:
Дебет 62 Кредит 90.1 — отражена выручка.
Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 — зачтен аванс покупателя.
Дебет 90.2 Кредит 41 (43,45,20…) — списана себестоимость товаров, работ, услуг.
Дебет 90.3 Кредит 68 — начислен НДС.
Дебет 68 Кредит 76 «Расчеты по НДС с авансов полученных» — восстановлен НДС, начисленный с полученного аванса.
Документальное подтверждение
Предоставление услуг подтверждается документально. Оно фиксируется такими формами учета:
- договором;
- актом о выполненных работах (с подписями, печатями, другими реквизитами исполнителя и заказчика);
- счетом-фактурой.
Проводки по таким операциям зависят от вида услуг. К ним относятся:
- транспортные;
- аренды и хранения;
- информационные;
- связи;
- ЖКХ;
- обслуживание КММ;
- медицинские;
- работы с клиентами;
- образовательные и другие.
К прямым материальным затратам не относятся информационные, юридические, аудиторские и другие подобные услуги. Бухгалтерский учет оказания услуг в данном случае проводится следующим образом:
- — ДТ 90.2 КТ 20
В случае материальных затрат начисление платежей осуществляется по кредиту счетов 20, 26, 43. В данном случае расчеты проводятся с учетом НДС в размере 18% от конечной стоимости. Чтобы снизить налоговую нагрузку на организацию, следует использовать такие системы налогообложения: ОСНО, ЕНВД, УСН.
Учет услуг у исполнителя: проводки
Бухгалтерский учет у компании, занимающейся оказанием услуг, зависит от рода деятельности и выбранной системы обложения налогом. Выручка от выполнения работ или оказания услуг представляет собой доходы от обычных видов деятельности.
| Учет доходов | ||
| Дебет | Кредит | Операция |
| 62 | 90.1 | Отражена реализация работ |
| 90.3 | 68 | Рассчитан НДС |
| 90.2 | 20 (43, 26, 25, 23) | Списание себестоимости выполненных работ |
| 62.1 “Расчеты с покупателями и заказчиками” | 90.1 “Выручка” | Выручка от реализации услуг/работ |
| 51 “Расчетный счет” | 62.1 | Оплата услуг/работ |
Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию
Статья 318 НК РФ определяет порядок определения суммы расходов на производство и реализацию.
В целях налогообложения прибыли расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые расходы и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:
- Материальные затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то есть материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
- Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда.
- Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, выполнением работ и оказанием услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы (пункт 2 статьи 318 НК РФ).
Изменения, внесенные в указанную статью Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ с 1 января 2005 года носили прогрессивный характер. До вступления в силу указанного закона перечень прямых расходов в целях налогообложения был закрытым. Все без исключения организации обязаны были руководствоваться данным перечнем при формировании прямых затрат. После внесенных в 318 статью изменений, перечень прямых расходов носит рекомендательный характер и фактически налогоплательщик может как расширить, так и сократить перечень прямых расходов приведенных в статье 318 НК РФ. Очень часто налогоплательщик не может определить круг персонала, либо объектов основных средств, участвующих в процессе производства товаров, выполнения работ, соответственно, если это удастся доказать, то можно сократить перечень. Все предыдущие годы постоянно звучали просьбы разрешить сделать равным сумму незавершенного производства в налоговом и бухгалтерском учете, и после вступления в силу Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ это стало возможным.
В связи с этим представляет интерес Письмо Министерства Финансов Российской Федерации от 2 марта 2006 года №03-03-04/1/176. В нем, в частности, говорится о том, что в целях налогообложения налогоплательщик вправе самостоятельно определить состав прямых расходов, связанных с производством, закрепив их перечень в учетной политике. Вместе с тем, принимая во внимание, что положения статьи 318-319 Налогового Кодекса направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом, порядок отнесения расходов на производство и реализацию осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения следует устанавливать по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухгалтерского учета. Кроме того, организациям, в структуре оборотного капитала которых значительную долю составляет незавершенное производство, что характерно в том числе для организаций с длительным производственным циклом (например, в области строительства), при определении состава прямых расходов следует руководствоваться перечнем прямых расходов, приведенным в пункте 1 статьи 318 Кодекса.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. То есть организация обязана применять прямую привязку между процессом (и стоимостью) реализации продукции, работ, услуг и конкретными суммами прямых расходов.
Для правильной группировки расходов и распределения их между прямыми расходами и косвенными в учетной политике организации для целей налогообложения следует указать перечень и порядок распределения прямых расходов, поскольку он устанавливается организацией самостоятельно, а также перечень расходов, относимых к косвенным.
При расчете величины расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, необходимо не только четко классифицировать их на прямые или косвенные, но и учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ при методе начисления, принимаемые для целей налогообложения расходы, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются на основании статей 318-320 НК РФ.
Расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).
Организация самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости незавершенного производства) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
Исключением из указанного порядка являются организации, оказывающие услуги. Для них законодатели предусмотрели право относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Согласно пункту 5 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца, при этом указывается, что оценка таких товарно-материальных ценностей должна соответствовать их оценке при списании.
Данное указание находит отражение в абзаце первом пункта 1 статьи 319 НК РФ, согласно которому материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.
Статья 254 НК РФ, таким образом, подчеркивает различие между показателями бухгалтерского и налогового учета, касающееся оценки незавершенного производства и готовой продукции.
Статьей 319 Налогового кодекса предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам.
Следует отметить, что указанные положения в статью 319 внесены сравнительно недавно Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ. До вступления в силу указанного закона, порядок распределения сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства в целях налогообложения были прописаны в статье 319 и не оставляли налогоплательщикам самостоятельного выбора.
В предыдущей редакции статьи 319 НК РФ все организации были разбиты на три группы:
- организации, чье производство связано с переработкой сырья;
- организации, занимающиеся выполнением работ, оказанием услуг;
- все остальные.
В пункте 1 статьи 319 НК РФ было указано, как следовало распределять суммы прямых расходов на остатки НЗП в зависимости от вида деятельности. Напомним читателям, что:
- налогоплательщики, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, прямые расходы должны были распределять на остатки НЗП в доле, соответствующей доле данных остатков в исходном сырье (в натуральных измерителях) за минусом технологических потерь. При этом под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы и превращающийся в готовую продукцию в результате последовательной технологической обработки (переработки);
- налогоплательщиками, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределялась на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг);
- прочие налогоплательщики сумму прямых расходов должны были распределять на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.
Порядок определения расходов по торговым операциям
Порядок определения расходов по торговым операциям определен статьей 320 НК РФ. Внесенные изменения распространяются на правоотношения, возникающие с 1 января 2005 года.
До внесенных изменений в статью 320 НК РФ стоимость товаров в налоговом учете, которая являлась прямым расходом, складывалась исходя из суммы, уплаченной поставщику. Все остальные расходы, связанные с приобретением товаров (например, суммовые разницы, посреднические услуги, таможенные пошлины и тому подобное), включая транспортные расходы, не связанные с доставкой товара до склада, к прямым расходам не относились. Налогоплательщик осуществлял их учет на основании отдельных статей Налогового кодекса Российской Федерации.
После внесенных изменений торговым организациям предоставлено право выбора: учитывать расходы, связанные с приобретением товаров в покупной стоимости товара либо формировать их в составе расходов. Свой выбор организация должна закрепить в учетной политике. Обратите внимание, что выбранный метод будет действовать в течение не менее двух налоговых периодов.
В течение месяца организации, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю формируют издержки обращения. В их состав также включаются:
- расходы на доставку товаров;
- складские расходы;
- иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров.
К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.
Очень важным является тот факт, что налогоплательщики имеют право сами выбирать, как учитывать издержки обращения, связанные с приобретением товаров — в покупной стоимости приобретаемых товаров или в составе расходов. Выбранный способ обязательно должен быть закреплен в приказе по учетной политике организации в целях налогообложения прибыли и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.
Из текста статьи 320НК РФ совершенно неясно, откуда отсчитывать эти два налоговых периода (примеры периодов: 2003-2004, 2004-2005, 2005-2006, 2006-2007), соответственно применяйте то множество налоговых периодов подряд (что, то же, совершенно не обязательно, в Законе не стоит слово «подряд»), которое Вам понравится. Если Вас заставляют изменить методику распределения с 2005 года, можете не соглашаться, ссылаясь на то, что Вы обязаны соблюсти множество из двух налоговых периодов, включая 2005 год.
Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относятся:
- стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде
- суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.
Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
- определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
- определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;
- рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (пункт 1 настоящей части) к стоимости товаров (пункт 2 настоящей части);
- определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.
Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца. Следует обратить внимание, что данная методика применяется именно для распределения транспортных расходов на остатки незавершенного производства. К стоимости приобретения товаров средний процент не применим. Транспортные расходы являются прямыми и, в связи с этим, не подлежит списанию та их часть, которая относится к остаткам товаров на конец месяца.
При реализации покупных товаров стоимость их приобретения определяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов:
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по стоимости единицы товара;
- по средней стоимости.
Данный выбор закреплен за налогоплательщиком подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса.
Организации оптовой торговли, как правило, применяют метод «по стоимости единицы товара». Для большинства организаций розничной торговли единственно приемлемым является метод «средней стоимости».
Целесообразно использовать одинаковый метод оценки в целях и бухгалтерского учета, и налогообложения прибыли.
Пример 3.
Остаток товара на начало февраля 2006 года в организации оптовой торговли составил 100 единиц на сумму 150 000 рублей. Остаток прямых расходов при этом составил 5 000 рублей.
В феврале организация приобрела 300 единиц товара. Покупная стоимость товара составила 462 000 рублей, погрузочно-разгрузочные работы — 6 000 рублей, транспортные расходы по доставке товаров до склада торговой организации составили 15 000 рублей. В этом же месяце реализовано 270 единиц товара.
В соответствии с учетной политикой организация формирует стоимость приобретаемых товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением. Транспортные расходы распределяются в соответствии с требованиями статьи 320 НК РФ. При реализации товаров организация применяет метод списания товаров по средней себестоимости.
Рассчитаем себестоимость единицы поступивших товаров. Она составит 1 610 рублей (462 000 рублей + 6 000 рублей + 15 000 рублей) / 300 единиц.
Средняя себестоимость товаров в феврале составит ((100 единиц х 1 500 рублей) + (300 единиц х 1 610 рублей)) / 400 единиц = 1 582,50 рублей.
Себестоимость реализованных товаров будет равна 427 275 рублей (270 единиц х 1 582,50 рублей).
Сумма транспортных расходов, подлежащая включению в состав прямых расходов, будет рассчитана следующим образом:
(5 000 / (150 000 + 483 000)) х 427 275 = 3 375 рублей.
Таким образом, в феврале 2006 года организация включит в состав расходов 430 650 рублей (427 275 + 3 375).
Окончание примера.
Обратите внимание!
Необходимо иметь в виду, что в организациях, реализующих собственные товары, их себестоимость в бухгалтерском учете должна исчисляться в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н.
В главе 25 НК РФ нет специального определения понятия «транспортные расходы». Следовательно, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 части первой НК РФ необходимо ориентироваться на идентичное понятие из нормативного регулирования бухгалтерского учета.
К транспортным расходам торговой организации относятся:
- оплата транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров и продуктов (плата за перевозки, за подачу вагонов, взвешивание грузов и пр.);
- оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них;
- плата за экспедиционные операции и другие услуги;
- стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и др.) и утепление (солома, опилки, мешковина и пр.);
- плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и других местах в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;
- плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.
Формирование страховых резервов
Страховщики обязаны формировать страховые резервы в соответствии с Правилами, утвержденными Приказом Минфина РФ от 11 июня 2002 года №51н (далее Правила формирования резервов, либо Приказ №51н), исходя из видов страхования, установленных лицензией на право проведения страховой деятельности.
Пункт 14 Правил формирования резервов содержит перечень учетных групп, необходимых для расчета резервов, по которым распределяются заключаемые страховщиком договоры.
В том случае, если состав резервов или методы, которые используются для расчета отличаются от закрепленных в Правилах формирования резервов, то положение, используемое страховщиком необходимо согласовать с Федеральной службой страхового надзора (Росстрахнадзор). Применять согласованное положение возможно будет только с отчетного года, следующего за годом согласования. Если в эти документы по ходу работы страховщик предполагает внести изменения, то новую редакцию положения о формировании страховых резервов также необходимо согласовать с Росстрахнадзором.
Необходимо соблюдать последовательность выбранного метода расчета страховых резервов. Не допускается в течение года переходить с одних методов расчета страховых резервов на другие, например, с метода «pro rata temporis» на метод «1/24» или наоборот.